Btw of vrijstelling? EU-Hof verduidelijkt btw-behandeling van terreinen met funderingen
Feiten
Lomoco Development ApS, een Deense onderneming, bezat zestien percelen waarop vóór 1 januari 2011 prefab funderingen voor woongebouwen waren aangelegd. De funderingen werden in 2010 voltooid, maar de percelen werden pas in 2015 verkocht.
De Deense belastingdienst beschouwde deze transacties als de levering van "bouwterreinen" en legde daarom btw op (NB: volgens de Btw-richtlijn wordt de levering van bouwterreinen aan de btw onderworpen). Lomoco betoogde echter dat het ging om de levering van "gebouwen of gedeelten van gebouwen", die in Denemarken vrijgesteld zijn van btw wanneer de bouw is gestart vóór 1 januari 2011.
Met andere woorden, Lomoco meende dat de aanwezigheid van funderingen voldoende was om de percelen als "gebouwen" te kwalificeren, waardoor de verkoop vrijgesteld zou zijn van btw.
Prejudici?le vraag
De zaak werd uitendelijk doorverwezen naar het Hof van Justitie vanwege onduidelijkheden over de definitie van “gebouw” en “bouwterrein” in de btw-richtlijn. De kernvraag was of een terrein waarop uitsluitend funderingen zijn aangelegd, moet worden aangemerkt als:
Oordeel
Het Hof begon met het analyseren van de relevante bepalingen van de btw-richtlijn. Artikel 12, lid 1, stelt dat lidstaten btw moeten heffen op de levering van een "gebouw of een gedeelte daarvan en het bijbehorende terrein" vóór de eerste ingebruikneming, evenals op de levering van een "bouwterrein". Artikel 12, lid 2, definieert een gebouw als "ieder bouwwerk dat vast met de grond is verbonden".
Het Hof benadrukte dat de definitie van een "gebouw" moet worden gelezen in samenhang met het criterium van "eerste ingebruikneming". Een gebouw moet functioneel en voldoende voltooid zijn om in gebruik te kunnen worden genomen. Funderingen alleen zijn niet voldoende om een terrein als een gebouw te kwalificeren, omdat ze het terrein nog niet geschikt maken voor daadwerkelijk gebruik.
Funderingen zijn slechts het begin van een bouwwerk en vormen een voorbereidende fase. Daarom concludeerde het Hof dat terreinen met uitsluitend funderingen niet als "gebouwen" kunnen worden beschouwd in de zin van de btw-richtlijn. In plaats daarvan moeten ze worden gezien als "bouwterreinen". Dit betekent dat de levering van dergelijke terreinen aan btw is onderworpen volgens artikel 12, lid 1, onder b), van de richtlijn.
Commentaar
Het Hof benadrukt dat een "gebouw" een bouwwerk moet zijn dat functioneel is en daadwerkelijk in gebruik kan worden genomen. Funderingen vormen slechts een voorbereidende fase en maken het terrein niet geschikt voor ingebruikneming.
In Belgi? kunnen in principe alleen nieuwe gebouwen met toepassing van btw worden verkocht; de levering van een terrein (ongeacht of het bouwrijp is) valt in principe onder een btw-vrijstelling. De afwijkende btw-behandeling van bouwterreinen in Belgi? (vrijgesteld) ten opzichte van de richtlijn (belast) is een historische, zogenaamde standstill-clausule. Een terrein dat samen met een nieuw gebouw wordt verkocht (zie definitie van “bijhorend terrein” in art. 1, §9, 2° Wbtw), volgt dezelfde btw-behandeling als de levering van het gebouw (art. 44, §3, 1° Wbtw).
Volgens de administratieve commentaren omvat het begrip "gebouw" niet alleen klassieke constructies zoals woningen, bedrijfsgebouwen en industri?le infrastructuren, maar ook andere structuren die vast met de grond zijn verbonden, zoals infrastructuurwerken (bijvoorbeeld rioleringssystemen, elektriciteitsleidingen, wegen, etc.). Men verwijst hierbij naar de definitie van een gebouw die is opgenomen in art. 1, §9 Wbtw: “een gebouw of gedeelte van een gebouw is “ieder bouwwerk dat vast met de grond is verbonden”. Dezelfde definitie komt voor in de Btw-richtlijn (art. 12, 1).
Een gebouw blijft voor btw-doeleinden nieuw tot 31 december van het tweede jaar dat volgt op het jaar van de eerste ingebruikneming of inbezitneming. Belgi? hanteert zowel het criterium van "inbezitneming" als dat van "ingebruikneming". Dit betekent dat een gebouw als nieuw wordt beschouwd tot 31 december van het tweede jaar na het jaar waarin het voor het eerst in gebruik of in bezit is genomen, ongeacht of het al functioneel wordt gebruikt. De notie “inbezitneming” is destijds ingevoerd precies om constructies die geen gebouw zijn in de traditionele betekenis onder de toepassing van btw te kunnen verkopen. Het is dan ook maar de vraag of de uitspraak van het Hof van Justitie zondermeer in Belgi? kan worden toegepast.
In feite stelt in Belgi? zich dus precies de tegenovergestelde problematiek als in het besproken arrest: de levering van een nieuw gebouw door een beroepsoprichter of -wederverkoper dan wel door een toevallige btw-plichtige is aan de btw onderworpen. De levering van onbebouwde (bouw-)terreinen is van btw vrijgesteld. Eén en ander neemt niet weg dat het dus ook in dit geval interessant is om te bepalen of het weldegelijk om de levering van een “gebouw” (met bijbehorend terrein) gaat in de btw-betekenis. Aangezien in Belgi? een constructie (potentieel) sneller als "gebouw" wordt aangemerkt voor btw-doeleinden dan volgens de interpretatie van het Hof van Justitie moet er mogelijks vaker btw worden aangerekend. Zulks is bijvoorbeeld voordelig voor ondernemingen die de btw op de reeds opgerichte constructies willen recupereren. Gelet op de rechtstreekse werking van de Btw-richtlijn zouden belastingplichtigen die een terrein met constructies verkopen zich op de rechtstreekse werking van de Btw-richtlijn kunnen beroepen om in dergelijke gevallen geen btw te moeten aanrekenen.
Om maar te zeggen dat het laatste woord (alweer) niet is gezegd…